股权转让的企业所得税处理

唱弘丽

股权转让的企业所得税特殊性税务处理

　　股权收购只是被收购企业股东之间的股权所有者变换，其所涉及的纳税事项，主要是股权转让是否有所得，是否需要缴纳企业所得税。如果股权被收购后，股权转让发生所得，则个人股东需要缴纳个人所得税(上市股权除外);企业股东需要缴纳企业所得税，如果有股权损失则可按照规定在税前扣除。根据《财政部 国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》(财税〔2009〕59号)第四条第三项规定，企业股权收购重组交易，相关交易应按以下规定处理：被收购方应确认股权转让所得或损失;收购方取得股权的计税基础应以公允价值为基础确定;被收购企业的相关所得税事项原则上保持不变。以上税务处理被称为一般性税务处理。

　　股东转让股权需要缴纳所得税，但是有一种情况可以暂时不用纳税，即股权置换方式，也可以称之为股权支付。就是说，收购股权方支付给转让方的对价是本单位的股权或控股公司的股权。需要强调的是，股权置换暂不征税需要符合一定的条件。根据《财政部 国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》(财税〔2009〕59号)等规定，股权收购，收购企业购买的股权不低于被收购企业全部股权的50%，且收购企业在该股权收购发生时的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%，可以选择按以下规定处理：被收购企业的股东取得收购企业股权的计税基础，以被收购股权的原有计税基础确定;收购企业取得被收购企业股权的计税基础，以被收购股权的原有计税基础确定;收购企业、被收购企业的原有各项资产和负债的计税基础和其他相关所得税事项保持不变。

　　股权收购中只要股权支付额超过全部支付额的50%，股权支付部分就可以选择暂时不缴企业所得税，但是非股权支付额不能享受这一规定。财税〔2009〕59号文件第六条第六项规定，重组交易各方对交易中股权支付暂不确认有关资产的转让所得或损失的，其非股权支付仍应在交易当期确认相应的资产转让所得或损失，并调整相应资产的计税基础。其计算公式为：非股权支付对应的资产转让所得或损失=(被转让资产的公允价值-被转让资产的计税基础)×(非股权支付金额÷被转让资产的公允价值)

　　举例：甲公司持有A公司100%股权的计税基础是6000万元，现乙企业收购甲公司持有的A公司100%股权，收购价格是8000万元。支付方式为:乙企业发行股份支付7400万元，现金支付600万元。如其他条件满足，双方选择特殊性税务处理。

　　分析：本案例中乙公司为收购企业，A公司为被收购企业，甲公司为被收购企业的股东。股权支付金额占交易金额比例为92.5%=7400/8000。被收购企业的股东(甲公司)取得收购企业(乙公司)股权的计税基础，以被收购股权的原有计税基础确定。因此，调整后被收购股权的计税基础=原股权的计税基础-收到的非股权支付额+取得非股权支付部分对应的股权转让所得=原股权的计税基础*股权支付比例，甲公司确认股权转让所得8000-6000)×600/8000=150(万元);甲公司调整后被收购股权的计税基础=原股权的计税基础-收到的非股权支付额+取得非股权支付部分对应的股权转让所得=6000*92.5%=5550(万元);收购企业(乙公司)取得被收购企业股权的计税基础，以被收购股权的原有计税基础确定。因此，乙企业确认取得A公司股权的计税基础可以看成两部分，一部分是用股权购买，一部分是用现金购买。即5550+600=6150(万元)。被收购企业A公司的所得税事项不变，只是股东由甲公司变为了乙公司。

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股权转让企业所得税处理

　　Part1：收入确定

　　1.根据《国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》（国税函〔2010〕79号）规定“三、关于股权转让所得确认和计算问题：

　　企业转让股权收入，应于转让协议生效、且完成股权变更手续时，确认收入的实现。转让股权收入扣除为取得该股权所发生的成本后，为股权转让所得。企业在计算股权转让所得时，不得扣除被投资企业未分配利润等股东留存收益中按该项股权所可能分配的金额。”

　　2.根据《国家税务总局关于企业取得财产转让等所得企业所得税处理问题的公告》（国家税务总局公告2010年第19号）规定：

　　企业取得财产（包括各类资产、股权、债权等）转让收入、债务重组收入、接受捐赠收入、无法偿付的应付款收入等，不论是以货币形式、还是非货币形式体现，除另有规定外，均应一次性计入确认收入的年度计算缴纳企业所得税。

　　Part2：成本确定

　　1.根据《企业所得税法实施条例》第五十六条规定（适用居民企业）：

　　企业的各项资产，包括固定资产、生物资产、无形资产、长期待摊费用、投资资产、存货等，以历史成本为计税基础。

　　2.根据《关于非居民企业所得税源泉扣缴有关问题的公告》（国家税务总局公告2017年第37号）规定（适用非居民企业）：

　　股权转让所得

　　股权转让收入减除股权净值后的余额为股权转让所得应纳税所得额。

　　股权转让收入是指股权转让人转让股权所收取的对价，包括货币形式和非货币形式的各种收入。

　　股权净值是指取得该股权的计税基础。股权的计税基础是股权转让人投资入股时向中国居民企业实际支付的出资成本，或购买该项股权时向该股权的原转让人实际支付的股权受让成本。股权在持有期间发生减值或者增值，按照国务院财政、税务主管部门规定可以确认损益的，股权净值应进行相应调整。企业在计算股权转让所得时，不得扣除被投资企业未分配利润等股东留存收益中按该项股权所可能分配的金额。

　　多次投资或收购的同项股权被部分转让的，从该项股权全部成本中按照转让比例计算确定被转让股权对应的成本。

　　Part3：案例

　　2016年7月，居民企业A取得居民企业B百分之二十的股权，当时的成交价格为500万元。2017年9月，A企业将这部分股权以800万元的成交价转让给居民企业C（假定以公允价格转让）。问转让股权取得所得的A企业该如何缴纳企业所得税？

　　解答：适用税率为25%

　　应纳税额＝(800－500)×25%＝75万元

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